StP 39 Nr. 3

Fälligkeit der Rentenansprüche und Kapitalleistungen aus Vorsorge

1. Allgemeines

Die Fälligkeit von Rentenansprüchen und Kapitalleistungen aus Vorsorge ist massgebend bei der Abgrenzung:

  • der interkantonalen und internationalen Zuständigkeit für die Besteuerung von Kapitalleistungen aus Vorsorge ist die Fälligkeit der Vorsorgeleistung (vgl. StP 39 Nr. 1);
  • ob eine Rente aus beruflicher Vorsorge noch zu 80% (vgl. StP 24 Nr. 2 Ziffer 3, Übergangsbestimmungen) oder zu 100% zu versteuern ist;
  • in welcher Steuerperiode eine Kapitalleistung steuerbar ist und somit welcher Steuertarif und welcher Gesamtsteuerfuss angewandt werden muss (Steuertarif und Steuerfüsse können von Jahr zu Jahr ändern).

Für die Feststellung des Zeitpunktes, ab dem ein Wertzufluss versteuert werden muss, ist massgebend, wann der Steuerpflichtige den Rechtsanspruch erworben hat bzw. wann er über diesen wirtschaftlich tatsächlich verfügen kann.

2. Fälligkeit der Leistungen aus beruflicher Vorsorge (Säule 2)

2.1. Austrittsleistung bei Barauszahlungsgrund

Gemäss Artikel 2 Absatz 3 Satz 1 FZG wird die Austrittsleistung mit dem Austritt aus der Vorsorgeeinrichtung fällig (BGE 135 V 13). Sind zu diesem Zeitpunkt die Voraussetzungen zur Barauszahlung erfüllt (z.B. infolge Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit), ist nicht einzusehen, weshalb dieser Anspruch noch zu unsicher sein sollte, um steuerlich als realisiert gelten zu können. Im Normalfall ist daher - wie bei den Kapitalauszahlungen im Vorsorgefall Alter (vgl. Ziff. 2.2.) – bei solchen Sachverhalten auf die Fälligkeit und nicht auf die tatsächliche Auszahlung abzustellen.

Weitere Erwägungen sind dort anzustellen, wo das Auszahlungsbegehren nach dem Austritt aus der Vorsorgeeinrichtung gestellt wird, sowie in Fällen, wo die versicherte Person die Schweiz definitiv verlässt (Art. 5 Abs. 1 lit. a FZG).

2.2. Altersleistungen aus Vorsorgeeinrichtung des Arbeitgebers

Altersleistungen in Form von Kapitalleistungen gelten mit dem Eintritt des Vorsorgefalls als realisiert. Bei Kapitalleistungen, die aufgrund der Beendigung des Arbeitsverhältnisses ausbezahlt werden, tritt der massgebende Zeitpunkt des Vorsorgefalls auf die "logische Sekunde" nach Ablauf des letzten Arbeitstages ein (Reich, in: Locher/Rolli/Spori (Hrsg.), Festschrift Ryser Bern 2005, 196).

Der Anspruch auf Leistungen aus der beruflichen Vorsorge entsteht nicht bereits am letzten Arbeitstag. Vielmehr dauert der Versicherungsschutz aus beruflicher Vorsorge bis zum Ablauf des Arbeitsverhältnisses unverändert an. Daraus folgt, dass eine Person, welche am letzten Arbeitstag verstirbt, keinen Anspruch auf Altersleistungen erworben hat. An dessen Stelle tritt allenfalls eine Witwen- bzw. Waisenrente für Hinterbliebene. Bei vorzeitiger Pensionierung sind Altersleistungen nur geschuldet, wenn das Arbeitsverhältnis und das damit verbundene (obligatorische) Versicherungsverhältnis vollständig beendet ist, ohne dass ein (anderes) versichertes Ereignis (Tod oder Invalidität) eingetreten ist. Die Altersleistungen werden mithin frühestens am ersten Tag fällig, an dem kein Versicherungsschutz mehr besteht.

2.3. Altersleistung aus Freizügigkeitskonto oder Freizügigkeitspolice

2.3.1. Grundsatz

Nach Artikel 16 Absatz 1 der Freizügigkeitsverordnung (FZV) dürfen Altersleistungen von Freizügigkeitskonten oder Freizügigkeitspolicen frühestens fünf Jahre vor und bis spätestens fünf Jahre nach Erreichen des Rentenalters (Männer 65, Frauen 64) gemäss Artikel 13 Absatz 1 BVG ausbezahlt werden.

Gemäss Freizügigkeitsgesetz besteht grundsätzlich kein Zwang auf eine vorzeitige Auszahlung der Altersleistung. Dies steht im Einklang mit dem BVG, wonach jemand, der die reglementarischen Voraussetzungen für eine vorzeitige Pensionierung erreicht, seine Altersleistungen abrufen kann, hierzu aber nicht verpflichtet ist. Daher können Freizügigkeitsguthaben grundsätzlich auch ohne Erwerbstätigkeit bis maximal fünf Jahre nach Erreichen des Rentenalters auf Freizügigkeitskonti-/policen belassen werden, ohne dass eine Besteuerung erfolgt. Mit Ablauf der fünf Jahre nach Erreichen des Rentenalters wird das Freizügigkeitsguthaben aber ohne Auszahlung fällig bzw. steuerbar.

2.3.2. Mehrere Freizügigkeitskonti/-policen

Abweichend zu beurteilen ist es, wenn für die gleiche Person mehrere Freizügigkeitskonti/-policen bestehen, weil entgegen Artikel 4 Absatz 2bis FZG die Vorsorgegelder nicht zusammengeführt worden sind. Wird diesfalls die Altersleistung für ein Freizügigkeitskonto bzw. eine Freizügigkeitspolice ausbezahlt, werden auf diesen Zeitpunkt hin sämtliche anderen noch bestehenden Freizügigkeitsguthaben fällig bzw. besteuert. Damit im Zusammenhang stehendes Vermögen sowie die Erträge daraus unterliegen ab diesem Zeitpunkt der Einkommens- und Vermögenssteuer (auch wenn die entsprechenden Guthaben noch nicht ausbezahlt worden sind).

2.3.3. Verstoss gegen Vorsorgerecht / Steuerumgehung

Eine rückwirkende Besteuerung erfolgt, wenn die Eröffnung eines Freizügigkeitskontos bzw. einer Freizügigkeitspolice infolge Verstoss gegen das Vorsorgerecht von vorneherein nicht zulässig war resp. wenn die Übertragung eines bestehenden Vorsorgekapitals (Kontos) nicht im Sinne von Artikel 3 Absatz 1 oder Artikel 4 Absatz 2bis FZG erfolgte (vgl. BSV-Mitteilungen über die gebundene Vorsorge Nr. 115, Rz 716 und Nr. 122, Rz 783). Ebenfalls eine rückwirkende Besteuerung erfolgt beim Vorliegen einer Steuerumgehung.

Beispiele

Vorsorgerechtlich nicht zulässig ist die Errichtung eines Freizügigkeitskontos bzw. einer Freizügigkeitspolice, wenn der Vorsorgefall (Erreichen der Altersgrenze, Tod, Invalidität) gemäss BVG oder Vorsorgereglement eingetreten ist.

Verlassen Versicherte die Vorsorgeeinrichtung zwischen dem frühest möglichen (58 Jahre) und dem ordentlichen/reglementarischen Rentenalter, so kann aus den Gründen "Weiterführung der Erwerbstätigkeit" oder "Arbeitslosigkeit" ein Freizügigkeitskonto/-police eröffnet werden (Art. 2 Abs. 1bis FZG). Hat die versicherte Person in der Folge weder eine neue Stelle angetreten, noch Taggelder aus der Arbeitslosenversicherung bezogen, besteht Anspruch auf eine Altersleistung und nicht auf eine Austrittsleistung, sofern das Vorsorgereglement einen vorzeitigen Altersaustritt vorsieht. Die Errichtung des Freizügigkeitskontos bzw. der Freizügigkeitspolice mit der Absicht, das Vorsorgekapital bis zum Alter 69/70 (Art. 16 Abs. 1 FZV) stehen zu lassen, ist somit nicht zulässig. Die Vorsorge ist diesfalls aus steuerlicher und vorsorgerechtlicher Optik bereits im Zeitpunkt der Erwerbsaufgabe abgeschlossen (Eintritt Vorsorgefall infolge Erreichen der Altersgrenze). Daher erfolgt rückwirkend auf diesen Zeitpunkt hin eine Besteuerung.

Erfolgt kurz vor der Erwerbsaufgabe ein BVG-Einkauf, und ist aufgrund der dreijährigen Sperrfrist nach Artikel 79b Absatz 3 BVG ein Kapitalbezug des Vorsorgeguthabens steuerlich noch nicht möglich, ist es unzulässig, die Gelder bis zum Fristablauf auf ein Freizügigkeitskonto oder eine Freizügigkeitspolice zu überweisen. Aufgrund des vorgängig beschriebenen Eintritts des Vorsorgefalls per Aufgabe der Erwerbstätigkeit wird diesfalls neben der rückwirkenden Besteuerung auch der BVG-Einkauf infolge Sperrfristverletzung verweigert.

3. Fälligkeit von Guthaben aus der gebundenen Selbstvorsorge (Säule 3a)

3.1. Grundsatz

Gemäss Artikel 3 der Verordnung über die steuerliche Abzugsberechtigung für Beiträge an anerkannte Vorsorgeformen (BVV3; SR-Nr. 831.461.3) dürfen Altersleistungen frühestens fünf Jahre vor Erreichen des ordentlichen Rentenalters der AHV ausgerichtet werden.

Die Fälligkeit der ausgerichteten Leistung tritt ein, sobald das Auszahlungsbegehren des Vorsorgenehmers bei der Bankstiftung eingeht. Bei Versicherungslösungen wird immer ein Endalter festgelegt. Die Fälligkeit der Leistung tritt in diesem Fall am Tag des Erreichens des Endalters ein.

Erfolgt die Leistungsausrichtung gestützt auf das Erreichen des ordentlichen Rentenalters, tritt die Fälligkeit an dem Tag ein, welcher auf die Vollendung des 64. bzw. 65. Altersjahres folgt.

Die Altersleistung wird gemäss Artikel 3 BVV3 spätestens fünf Jahre nach Erreichen des ordentlichen Rentenalters der AHV fällig (65 Jahre bei Männern bzw. 64 Jahre bei Frauen), was die Steuerbarkeit der Leistung bewirkt.

Unerheblich ist, ob die Auszahlung zu diesem Zeitpunkt bereits erfolgt ist. Massgebend ist vielmehr, dass der Steuerpflichtige gemäss den gesetzlichen Bestimmungen darüber wirtschaftlich tatsächlich verfügen kann. Der anwartschaftliche Charakter des Vorsorgeguthabens fällt dahin. Dies gilt für alle Guthaben aus der Säule 3a, mithin auch für fondsgebundene.

Hat ein Steuerpflichtiger trotz Fälligkeit über ein Fondsguthaben aus der Säule 3a noch nicht verfügt, erfolgt die Besteuerung dieses Guthabens zum Marktwert am Fälligkeitsdatum. Mit der Fälligkeit gehören Vorsorgeguthaben zur freien Vorsorge (Säule 3b), weshalb sie ab diesem Zeitpunkt der Vermögenssteuer und die Zinsen daraus der Einkommenssteuer unterliegen.

3.2. Übertrag von Konten/Policen der Säule 3a ab Alter 59 (Frau) / 60 (Mann)

Grundsätzlich ist die Übertragung des Vorsorgeguthabens einer Säule 3a in eine andere Säule 3a auch nach Erreichen des 59. Altersjahres (Frau) bzw. 60. Altersjahres (Mann) ohne Eintritt der Fälligkeit bzw. ohne Besteuerungsfolgen möglich.

Wurde die Fälligkeit einer Säule 3a-Versicherungspolice vertraglich vereinbart, ist eine Übertragung der Leistung nach deren Fälligkeit auf eine andere Säule 3a nicht mehr zulässig. Das Vorsorgeguthaben ist ab dem Zeitpunkt der Fälligkeit steuerbar. Sofern die versicherte Person weiter erwerbstätig ist, können Säule 3a-Versiche-rungspolicen vor Vertragsablauf verlängert werden. Die Verlängerung ist längstens bis fünf Jahre nach Erreichen des ordentlichen Rentenalters zulässig (vgl. Ziff. 3.1.). Die Besteuerung von rechtzeitig verlängerten Versicherungspolicen erfolgt zum Zeitpunkt der (neuen) Fälligkeit, spätestens aber fünf Jahre nach Erreichen des ordent-lichen Rentenalters.