StP 20 Nr. 8

Kapitalgewinne auf Geschäftsvermögen

1. Allgemeines

Zu den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit gehören gemäss § 20 Absatz 2 StG bzw. Artikel 18 Absatz 2 DBG auch Kapitalgewinne auf Geschäftsvermögen durch dessen:

  • Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung;
  • Überführung in das Privatvermögen oder in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten (steuersystematische Realisation).

Allen diesen Tatbeständen ist gemeinsam, dass dadurch die stillen Reserven offengelegt bzw. realisiert werden. Die Bildung von stillen Reserven (z.B. mittels Abschreibungen) wird - falls sie steuerlich zugelassen wird - steuermindernd vorgenommen. Dies rechtfertigt daher eine Besteuerung zum Zeitpunkt der Realisierung.

2. Abgrenzung Geschäfts- und Privatvermögen

Im Gegensatz zum Geschäftsvermögen sind Wertschwankungen des Privatvermögens ohne Einfluss auf das steuerbare Einkommen. Auf dem Privatvermögen erzielte Kapitalgewinne und Wertvermehrungen unterliegen nicht der Einkommenssteuer. Dementsprechend bleiben auch die privaten Kapitalverluste und Wertverminderungen unberücksichtigt. Der Zuteilung von Vermögenswerten zum Geschäfts- oder Privatvermögen kommt somit im Steuerrecht eine erhebliche Bedeutung zu.

Als Geschäftsvermögen gelten grundsätzlich alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen (§ 20 Abs. 3 StG bzw. Art. 18 Abs. 2 DBG bzw.). Detaillierter beschrieben sind die Abgrenzungskriterien zwischen Privat- und Geschäftsvermögen in der Weisung StP 43 Nr. 4.

3. Veräusserung, Verwertung und buchmässige Aufwertung

Bei einer Veräusserung wird das entsprechende Aktivum durch Verkauf bzw. Tausch aus dem Geschäftsvermögen ausgeschieden und in der Regel auf einen neuen Eigentümer übertragen. Der häufigst anzutreffende Veräusserungstatbestand ist der Verkauf.

Der Begriff "Verwertung" ist weit zu fassen. Er steht für alle sog. Entstrickungstatbestände, durch welche stille Reserven so verschoben werden, dass die bisher aufgeschobene Besteuerung später nicht mehr erfolgen kann.

Bei einer buchmässigen Aufwertung werden stille Reserven dadurch offengelegt, dass der Buchwert eines Aktivums erhöht wird. Die Differenz unterliegt der Einkommensbesteuerung.

4. Steuersystematische Realisation

Mit der Überführung eines Vermögenswertes vom Geschäftsvermögen ins Privatvermögen (Privatentnahme) werden steuersystematisch stille Reserven realisiert. Eine Privatentnahme hat zu Verkehrswerten zu erfolgen ("dealing at arm's length").

Mit der Verlegung von Vermögenswerten des Geschäftsvermögens ins Ausland liegt ebenfalls eine steuersystematische Realisation vor. Dem inländischen Fiskus wird Steuersubstrat mindestens im Umfang der darauf gebildeten stillen Reserven entzogen, sodass diese Transaktion mit Einkommenssteuerfolgen verbunden ist.

5. Steuerliche Behandlung von Grundstücken im Geschäftsvermögen

5.1. Allgemeines

Im Kanton Thurgau gilt seit der Steuerperiode 2014 bei Kapitalgewinnen auf Grundstücken im Geschäftsvermögen natürlicher Personen das dualistische System. Der gesamte realisierte Kapitalgewinn auf Grundstückgewinnen unterliegt somit der Einkommenssteuer.

Bei Sachverhalten bis und mit Steuerperiode 2013 galt für die Veranlagung der Staats- und Gemeindesteuern hingegen noch das monistische System, wonach der Wertzuwachsgewinn der Grundstückgewinnsteuer unterlag.

5.2. Veräusserung

Fällt bei der Veräusserung eines Geschäftsgrundstücks einer natürlichen Person ein Kapitalgewinn an, unterliegt dieser sowohl bei den Staats- und Gemeindesteuern als auch bei der direkten Bundessteuer vollumfänglich der Einkommenssteuer (mit den entsprechenden AHV-Beitragsfolgen).

Gemäss § 20 Absatz 4 StG bzw. Artikel 18 Absatz 4 DBG werden aber die Gewinne aus der Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken den steuerbaren Einkünften nur bis zur Höhe der Anlagekosten zugerechnet.

5.3. Privatentnahme

Bei der Privatentnahme liegt keine eigentliche Handänderung vor, weil das Grundstück nach wie vor im Eigentum des bisherigen Einzelfirmainhabers oder Personengesellschafters verbleibt. Eine Überführung vom Geschäfts- ins Privatvermögen stellt daher lediglich aus steuersystematischen Gründen einen Realisationstatbestand dar.

Auch bei der Privatentnahme eines Geschäftsgrundstücks unterliegt der gesamte Kapitalgewinn (wieder eingebrachte Abschreibungen und Wertzuwachsgewinn) grundsätzlich sowohl bei den Staats- und Gemeindesteuern als auch bei der direkten Bundessteuer als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit vollumfänglich der Einkommenssteuer (mit den entsprechenden AHV-Beitragsfolgen). Der Wertzuwachsgewinn ist die Differenz zwischen dem Verkehrswert zum Zeitpunkt der Überführung und den Anlagekosten.

Wird eine Liegenschaft des Anlagevermögens ins Privatvermögen überführt, kann die steuerpflichtige Person nach § 20a Absatz 3 StG bzw. Artikel 18a Absatz 1 DBG für den Wertzuwachsgewinn einen Steueraufschub beantragen (vgl. StP 20a Nr. 1).

5.4. Anwendung monistisches System bis und mit Steuerperiode 2013

Bis und mit der Steuerperiode 2013 wurde im Kanton Thurgau bei Kapitalgewinnen auf Grundstücken im Geschäftsvermögen noch das monistische System angewandt.

Für die Veranlagung der Staats- und Gemeindesteuern wurde dazu der Kapitalgewinn in Buchgewinn (wiedereingebrachte Abschreibungen) und Wertzuwachs aufgeteilt. Die wiedereingebrachten Abschreibungen (Differenz zwischen Anlagekosten und Buchwert) unterlagen der Einkommenssteuer. Der Wertzuwachs (Differenz Anlagekosten/Veräusserungserlös) unterlag erst bei der tatsächlichen Handänderung der Grundstückgewinnsteuer. Bei der direkten Bundessteuer unterlag der Wertzuwachsgewinn hingegen schon vor der Steuerperiode 2014 der Einkommenssteuer.

Bei Liegenschaften im Geschäftsvermögen Selbständigerwerbender konnte kantonal steuerlich eine Aufwertung höchstens im Umfang der bisherigen Abschreibungen erfolgen, da der massgebende Einkommenssteuerwert maximal der Höhe der Anlagekosten entsprechen durfte.  

6. Erbteilung Geschäftsbetrieb

Nach § 20a Absatz 1 StG und Artikel 18a Abssatz 2 DBG gilt die Verpachtung eines Geschäftsbetriebs nur auf Antrag der steuerpflichtigen Person als Überführung in das Privatvermögen (vgl. StP 20a Nr. 1).

Wird bei der Erbteilung der Geschäftsbetrieb nicht von allen Erben fortgeführt, kann nach § 20a StG und Artikel 18a Absatz 3 DBG die Besteuerung von stillen Reserven aufgeschoben werden (vgl. StP 20a Nr. 1).